或有事项新准则中亏损合同与重组义务会计处理-

论文导读：
摘要:本文对第13号《企业会计准则》中亏损合同和重组义务的概念、性质进行了阐述,并举例分析了二者的会计核算方法,最后提出了建议,旨在加深对或有事项会计准则中亏损合同和重组义务的理解和正确运用。
关键词:企业会计准则 或有事项 亏损合同 重组义务
随着我国市场经济的发展,或有事项这一特定的经济现象已越来越多地发生在企业的生产经营活动中,并对企业的财务状况和经营成果产生极大的影响。笔者就或有事项中有关亏损合同和重组义务的特性及会计处理进行了具体分析。

一、亏损合同

在《企业会计准则第13号-或有事项》中增加了亏损合同,它具有两个阶段,即待执行合同和亏损合同。待执行合同是指合同尚未履行任何义务或部分履行同等义务;亏损合同是履行该合同义务发生的成本超过预期经济利益的合同。亏损合同相关义务如果同时满足该义务是企业的现时义务、履行该义务很可能导致经济利益流出企业以及该义务的金额能够可靠地计量三个条件,则应确认预计负债。

1、亏损合同的含义

亏损合同是指履行该合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。

2、亏损合同的确认和计量

分为两种情况,即合同存在标的物资产、合同不存在标的物资产。
如果合同存在标的物资产,企业应当先对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失
借:资产减值损失
贷:存货跌价准备
如预计亏损超过该减值损失,应将超过部分确认为预计负债。
借:营业外支出
贷:预计负债
如果合同不存在标的物资产,亏损合同相关义务满足规定条件时,企业应当确认为预计负债。
借:营业外支出
贷:预计负债
带相关产品设备生产出来后,再将预计负债冲减成本
借:预计负债
贷:库存商品等

3、会计处理典型示例

示例:甲公司2007年1月采用经营租赁方式从某工业区租入三条生产线,租期为3年,甲公司生产的产品能够适应市场的需求,并且企业一直处于盈利状况。2008年12月,市政规划要求甲公司迁址,公司决定停止生产该产品。原经营合同为不可撤消合同,还有一年才到期,且相关生产线无法转租,2009年甲公司应支付工业区的租金为80万元。
通过分析得出:由于甲公司必须交纳2009年生产线租金,但没有相应的产出,即没有收益来弥补当年租赁费用,其签订的该项租赁合同已形成亏损合同,甲公司应当于2008年末按2009年应支付的租金确认预计负债,2009年实际支付租金时再冲减预计负债。账务处理如下:
借:营业外支出800 000
贷:预计负债 800 000
示例3:丙公司2008年与甲公司签买合同,购入10件商品,合同每件100元。市场上同类商品每件为70元。丙公司购买甲公司的商品卖给乙公司,单价为80元。如丙公司单方面撤消合同,应支付违约金300元,商品尚未购入。
通过分析得出:丙公司购买商品成本总额为1000元,出售给乙公司总额为800元,亏损200元,合同为亏损合同。如单方面撤消,支付违约金300元。丙公司应根据损失200元与违约金300元二者较低者确认预计负债200元。购入商品后,再用预计负债冲减库存商品。
(1)借:营业外支出 200
贷:预计负债 200
(2)借:预计负债 200
贷:库存商品 200
如丙公司单方撤消合同需支付的违约金为100元,则应确认预计负债100元。购入商品后,用预计负债冲销库存商品100元,再确认存货跌价准备100元。

二、重组义务

《企业会计准则第13号-或有事项》将重组义务纳入了核算范围,并对与重组义务进行了明确的规范,其所规范的重组不同于企业合并和债务重组。通常是指企业内部资源的调整和整合,以谋求企业现有资产效能的最大化。而企业合并是在不同企业之间的资本重组和规模扩张,债务重组是债权人因债务人发生财务困难对债务人作出让步,使债务人减轻债务负担,债权人尽可能减少损失。

1、重组的含义及性质

重组是指企业制定和控制的,将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。
属于重组的事项包含:出售或终止企业的部分经营业务;对企业的组织结构进行较大调整;关闭企业的部分营业场所,或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区。
同时存在下列情况时,表明企业承担了重组义务:(1)有详细、正式的重组计划,包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数及其岗位性质、预计重组支出、计划实施时间等;(2)该重组计划已对外公告。

2、企业重组所涉及的预计负债的确认和计量

与重组有关的直接支出如果同时满足该义务是企业的现时义务、履行该义务很可能导致经济利益流出企业以及该义务的金额能够可靠地计量三个条件,企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额,直接支出不包括留用职工岗前培训、市场推广、新系统和营销网络投入等非直接支出。

3、会计处理示例

示例1:2007年12月甲公司因第五业务分部长期亏损,决定进行重大业务重组。按照重组计划,需要发生直接重组支出300万元。该重组业务所涉及到的人员、预计重组支出、计划实施时间等详细计划已于2007年年末前对外公布。
通过分析得出:该事项满足了重组义务的两个条件,也满足预计负债确认的条件,甲公司应该于2007年底确认企业重组所涉及的预计负债,2008年实际支付时对预计负债进行冲减。
(1)2007年底确认企业重组所涉及的预计负债
借:管理费用3 000 000
贷:预计负债3 000 000
注意:借方科目是管理费用,而不是营业外支出
(2)2008年实际支付时
借:预计负债3 000 000
贷:银行存款 3 000 000

三、结论及建议

或有事项新准则与旧准则相比,拓宽了准则的适用范围,不仅将亏损合同、重组义务等纳入了核算范围,还对亏损合同与重组义务进行了明确的规范,体现了国家制订的会计准则在不断地发展和完善,也实现了与国际会计准则的实质性趋同。
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经济环境下,企业时常会面临各种经营风险,或有事项将在企业中不断出现,而且会对企业的生存、发展和壮大具有重要的影响。因此或有事项的会计理论和实物研究也应不断创新和发展。一方面应加强对会计人员的相关培训,以提高其专业胜任能力;另一方面应加强会计职业道德建设,从主观上努力杜绝的可能,以真实地反映企业财务状况和经营成果。