新时期下对公允价值计量思考-

论文导读：
摘　要：2008年金融危机之后，国际国内会计界对作为新准则亮点的公允价值计量议论纷纷。后危机时代暴露了公允价值在具体应用中存在的缺陷，会计理论界和实务界对公允价值计量属性进行全面、深入的考察和分析势在必行。从公允价值的本质属性及公允价值在具体资产计量中存在的利弊等方面对公允价值计量进行探讨和分析，将有助于明确未来期间对公允价值的重塑和完善。
关键词：新时期;公允价值计量;资产计量;重塑
1672-3309（2012）04-97-03
会计发展史表明，会计准则的变更往往来源于经济危机事件导致的对会计作用的激烈争议。2008年始发于美国最终演变为世界性金融海啸的次贷危机，不仅促使金融界对金融资产的风险管理和监控流程进行深刻反省，也导致会计界全面反思公允价值计量在实务中的运用。在国际和国内纷纷出台新的会计量准则和计量模式征求意见稿，预示着公允价值会计即将进行全方位的改革和重塑之时，对公允价值计量进行全面、深入的反思和分析是十分必要且急迫的，这将有助于我们透彻深刻的了解公允价值计量的利弊，为将来公允价值的完善应用奠定良好基础。

一、 公允价值的准则规定及本质属性

自上个世纪50年代公允价值计量被引入会计界以来，在几十年的应用历程中会计界对于公允价值的界定方法始终处于理论框架的高度，往往过于笼统和宽泛。我国关于公允价值计量的准则规定为：“资产跟负债按照公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或负债清偿的金额计量”。关于公允价值的相关定义大多是从广义视角上进行界定，对其计量的公允性作了必要强调，却没有明确规定应用基础和计量时点等具体问题。
公允价值的本质问题是系统性探讨公允价值的根源所在。目前国内会计界对于公允价值的本质有着以下几种不同的认识，主要包括（1）公允价值计量作为独立计量属性而存在；（2）公允价值计量为各种计量属性的复合体；（3）公允价值计量是价值计量所要达到的目标；（4）公允价值计量是检验其它计量属性的标尺，等等。
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有用观的角度来说，企业财务会计的目的是为了向企业外部的会计信息使用者等各类利益相关者提供有用的信息，以帮助使用者做出相关决策。这一目标只有通过真实公允地反映特定期间企业的经营成果和特定时点企业资产和负债的价值才能实现。公允价值计量正是为了满足财务会计的这种理想计量目标而提出的，因此公允价值成为财务会计界实现理想报告目的之前必须要达到的计量目标。这一理想目标的定位决定了公允价值高于并作为各种计量属性约束条件的地位，当现行市价、现值、可变现净值等符合一定条件时，都可以视为资产或负债的公允价值核算。因此，具体的计量属性实际上为实现公允价值目标所采用的计量手段。公允价值对各种具体计量属性在不同场合的选择应用起着引领和约束的作用。

二、公允价值在具体资产计量中的应用及利弊分析

(一)金融资产

公允价值在最近半个世纪以来的备受推崇可以说是与金融界的发展壮大和金融工具的不断推陈出新有着密切的联系。然而在次贷危机爆发后，金融界对公允价值计量备加指责，认为公允价值所存在的顺周期效应加剧了金融机构的利润波动，危及全球金融业的稳定繁荣。投资者和证券监管部门则认为公允价值会计增强了财务信息的透明度，应用了公允价值计量的金融界才能如实将金融危机的演变和全貌清晰及时地展现在世人面前，因而投资者和证券监管部门对公允价值继续运用的主张坚决支持。正可谓“成也金融、败也金融”，公允价值在金融界的继续应用悬而未解，各方围绕公允价值会计的命运展开了激烈博弈。
纵观公允价值会计在金融资产中的运用，其在金融界的运用遭遇短路的原因可以归纳如下：（1）公允价值对资产价值计量采用的计量理念为时点价值观而非期间价值观。对于金融机构准备长期持有的金融资产，采用现价作为公允价值所带来的波动性会严重影响金融机构的财务状况。（2）公允价值会计独特的反馈效应导致金融资产螺旋下跌。基于公允价值计量的原则，金融机构将确认金融危机造成的资产减值的账面损失，由于市场机制的存在，金融机构的亏损导致投资者持有的股票大量被抛售，在这种状况下，金融机构将不得不再次确认账面损失，这会是一个循环往复的过程。（3）通过复杂的估值模型计算的金融工具市价结果的准确性有较大的风险，公允价值可能会被估值模型扭曲。（4）公允价值计量存在的顺周期效应放大了金融企业的利润波动，更不利于后危机时代正常市场秩序的恢复。
公允价值计量在这场金融海啸中暴露出了其技术上存在的缺陷，公允价值的改革与重塑势在必行。然而毕竟公允价值计量只是对金融危机的事实做了客观反映，而不是导致次贷危机的罪魁祸首。只有通过公允价值计量才能使金融资产的减值损失得到确认。在金融危机的背景下，暂停或终止公允价值的使用不仅不能恢复市场信心，反而会由于信息得不到及时有效的披露带来的连锁反应危及市场正常秩序。公允价值会计存在缺陷需要改进，但没有任何计量工具能够替代其计量的可靠性和合理性。因此，公允价值会计的改革与重塑仍需要慎重。

(二)投资性房地产

我国在2006年的企业会计准则中引入投资性房地产以来，投资性房地产的计量已在我国得到了广泛应用。投资性房地产的后续计量模式有两种，企业通常应当选择成本计量模式对其进行后续计量，在满足特定条件时，也可以采用公允价值模式进行后续计量。
根据经济实质重于形式的原则，投资性房地产主要为出租或实现资本增值而持有，其流量的产生方式与交易性金融资产极为类似。交易性金融资产采用公允价值计量，为使计量效果更具相关性，投资性房地产也应采用公允价值计量模式。然而，投资性房地产与金融工具的不同之处在于大多数投资性房地产并不存在活跃市场，采用公允价值计量其信息的可比性并没有得到提高。此外，投资性房地产的估值技术在不同地区不同公司的准确性有待商榷。按公允价值计量投资性房地产产生的高额成本与使用者获得的收益相比显然也不符合经济效益原则。总之，与成本计量模式相比，采用公允价值模式计量投资性房地产提供的论文导读：
信息更为相关，但不能保证其可靠性和经济收益。企业在选择投资性房地产公允价值计量模式时，不仅需要考虑公允价值计量模式将对企业产生的巨大的财务影响（尤其是对利润波动性的加剧），同时也要考虑公允价值计量所要求的财务报表的信息披露程度，其所带来的成本往往高于经济收益。因此企业对公允价值计量模式的采用应当本着谨慎适度的原则，完善相关的内部控制和决策体系，使公允价值计量真正发挥提高会计信息相关性的优势，更好地为投资者评估企业价值服务。

(三)无形资产

根据我国企业会计准则规定，无形资产可通过单独购入、企业自行开发取得，或通过其他方式从外部取得。公允价值计量方法在无形资产的取得确认和后续期的核算中都有相应的体现。
首先在企业取得无形资产进行初始计量方面，自行开发的无形资产现阶段所采用的计量方法在一定程度上存在着对公允价值计量原则的违背。这是由于一般自行开发的无形资产要进行资本化确认除了要满足资产确认的两个条件外，自行研发项目还要分为研究和开发两个阶段进行核算，其中只有开发阶段的支出能够作为无形资产成本确认，但同时也必须满足开发支出资本化的5个条件。如此一来，一些将研发活动当作日常活动、费用无法归集的科技型企业，其大量研发支出只能费用化。这使得自行开发的无形资产的初始入账价值往往会低于其真实价值。这种违背了公允价值计量的原则的价值计量方法，使得所提供的会计信息质量的相关性和可靠性降低。企业财务状况得不到真实公允的反映，必然会影响到投资方的决策判断，继而影响到这些高科技型的企业的发展。
公允价值在无形资产后续计量中的应用，主要是当企业进行非货币性资产交换时，需要确定其中可能包括的换入或换出的无形资产的公允价值。由于大多数无形资产处于不存在同类可比市场的阶段，估值技术自然成为其公允价值确定的基础。然而按照估值模型确定的公允价值的可靠性必然受到了主观假设、估计和判断的影响。根据非货币性资产交换准则的规定，在涉及换入多项资产时，各项资产的成本应基于各自公允价值占资产公允价值总额的比例确认。因此，企业通过操纵无形资产通过估值技术度确定的公允价值，向使用寿命较短的资产分配较少的购买价值，而向无需摊销或具有较长使用寿命的资产分配较多购买价值，从而达到账面的资产价值始终保持较高的水平的目的。
无形资产公允价值计量尤其是后续计量中反映出来的问题在公允价值计量中普遍存在。由于无形资产的估值技术较为复杂，因此导致的公允价值扭曲的程度也更大。因此，基于弥补估值技术在无形资产公允价值确定中的大量应用会导致会计信息质量可靠性降低的缺陷，在相应的公允价值计量准则中，需要提高信息披露要求、扩大信息披露范围。只有尽快完善相应的公允价值具体准则，不断提高会计人员的专业水平和职业操守，才能使得公允价值计量在具体资产计量中更为完善地应用。

三、对未来期间重塑并完善的公允价值会计的展望

作为适应新经济发展形势要求下的产物，公允价值计量的出现象征着工业经济时代向价值经济时代的逐步过渡。目前会计处理过程中公允价值和历史成本同时应用已屡见不鲜，不可否认两者的差异性使得财务报表的列报和理解变的更为复杂，影响了报表的内在一致性和会计信息的可理解性。然而单一计量基础的时代已经过去，公允价值运用趋势势不可挡，多种计量模式并存将是目前经济形势下会计计量的唯一出路。
在此次金融危机的冲击下，我国仍保持经济的较快增长，引起了国际会计界对我国会计准则国际趋同的广泛关注。从目前来看，公允价值在我国应用的优势在于我国企业会计准则已平稳有效地应用于企业实务中，为进一步促进与国际准则的趋同与完善奠定了良好基础。然而，公允价值在我国的应用中依然面临着市场条件不完善、应用限制条件严格、具体实施指引缺乏、公司利用计量工具操控盈余等等困难。监管部门和投资者在公允价值会计准则实施后对公允价值心存疑虑，主要是由于公允价值计量引起的信息可靠性问题、业绩波动问题以及利用公摘自：7彩论文网毕业论文格式要求www.7ctime.com
允价值操纵利润问题等。这些问题在公允价值在我国采用审慎态度进行推广应用中应得到积极稳妥的解决。
在后危机时代，公允价值是否应该应用已不再是争论的焦点，会计理论和实务界显然更为关心如何将公允价值更好地应用于会计实务中。改进现有的财务报告体系使其为决策者提供更为及时有效的财务信息，在财务报告计量体系中应用多种计量模式，建立并规范全球统一的高质量的会计准则将是这一时代的主体，而所有将到来的变革都会以更好地满足信息使用者的需求为最终目标，让我们对这些变革拭目以待。
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