施工企业工程成本核算探讨与研究-

论文导读：
摘要：本文围绕工程成本核算问题首先提出了一些值得关注的理论性问题，接着分析了建造合同下企业项目成本核算中存在的不规范现象并进行了原因分析，最后提出了提高项目成本核算水平的要求，目的在于规范提高企业项目成本核算水平和项目成本管理水平。
关键词：项目成本核算；问题及分析；规范化；要求
从工程成本管理的角度看，施工企业的工程成本一般可以分为工程预算成本、工程计划成本和工程实际成本。本文所分析和讨论的是成本核算环节，所指的成本概念是实际成本。所谓工程实际成本是指施工企业为了完成特定的建筑安装工程任务，按照确定的工程成本核算对象和成本项目归集的对象化了的费用。
工程成本核算在项目成本管理过程中处于极其重要的位置，同时也是搞好项目系统管理的前提。正确及时地核算项目施工过程中发生的各项费用，计算施工项目的实际成本，这是项目成本核算的主体和中心任务。实施《建造合同》后，项目工程成本核算的准确性程度，直接影响到合同收入的确认，所以显的更加重要。
以下从理论及实践等方面对施工企业工程成本核算的相关问题进行分析探讨。
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一、需要关注的几个理论问题

工程成本核算的主体。工程成本核算主体的确定必须结合施工企业的组织架构和管理体制加以考虑，一般情况下施工企业的会计核算多采用分级核算，例如公司总部、分公司、项目部、施工队（班组）等4级，也有的跨越分公司一级采用3级核算。公司总部是独立法人，直接面向投资者、债权人以及社会公众，主要以资产和权益核算为目标，因而公司总部不是建造合同下项目工程成本的核算主体。分公司不是独立的法人，没有独立的资金来源和收益留存权，虽作为一个独立的经济实体，但更多的还是倾向于行使管理职能，并不直接进行工程成本的核算，因此也不是工程成本核算的主体。施工队（班组）只是按项目部下达的生产任务进行现场施工生产，现场的成本核算也仅限于直接人工、直接材料、机械费用等，不可能掌握整个项目的盈亏资料，因而也不构成工程成本核算主体。项目经理部是建筑施工企业特殊的组织形式，主要任务是组织指导现场施工，依合同条款向发包方进行价款结算，收取工程款，及时向施工队拨付备料款，进度款，以保证施工正常进展，项目经理部是整个项目直接的负责单位，能够全面掌握项目直接和间接成本费用的发生情况，以及进行综合的项目收支分析。因而，项目经理部是建造合同下工程成本核算的主体。
工程成本核算的对象（客体）。工程成本核算对象是指在成本核算时所选择的施工费用的归集目标，即施工费用的受益对象。成本核算对象的选择应以有利于成本管理为原则，同时要符合成本效益原则，成本核算对象划分的过粗或过细都是不妥当的。建造合同准则中明确提出，企业通常应当按照单项建造合同进行会计处理，这种确定成本核算对象的方法，强调的是每项资产建造计划的独立性，以及每项资产收入和成本的可辨认性。具体来由以下几种情形：
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1、 以单独订立合同的独立工程作为成本核算对象。

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2、 多个单位共同完成一个工程时，各单位应当以各自完成的部分作为成本核算对象。

3、 一个合同包含多项资产的建造，并且每项资产都可以单独辨认，单独进行谈判，成本及收入可以清晰辨认，企业可以把每项资产作为成本核算对象。
4、 不同的项目，由同一单位施工，施工地点相同，项目结构相同或类似，开工、竣工时间接近，在不影响成本管理的前提下，也可以把这些项目合并为一个对象进行核算。
成本源于：7彩论文网大学论文格式范文www.7ctime.com
核算对象确定后，在一定的期限内不能随意变更，并及时通知企业内部相关部门，以统一成本核算口径。所有的原始记录都必须按照规定的成本核算对象填写清楚，以便于归集和分配成本费用。
成本计算期间。建造合同规定工程成本的计算期间为资产负债表日，即通常情况下，项目成本（费用）应按月归集、分配、计算，但对于一些工期很短、金额较小以及一些零星工程，可根据施工周期进行，跨年度的项目年底仍需要计算成本。
成本核算的一般性原则。一般来说，实际成本原则、权责发生制、配比原则是企业日常成本核算应遵循的一些基本原则。实际成本原则要求企业不能以计划成本、定额成本、预计成等进行计算，必须以实际发生的成本费用为基础；权责发生制原则主要是相对于收付实现制而言的，该原则也是一般会计核算应遵循的基本原则，成本核算亦是如此；配比原则要求企业成本核算时做到与收入配比、与核算对象的配比、与核算期间的配比等，在对间接费用进行分配是，亦应选择适当的标准进行分配，以符合配比性原则。
成本核算的及时性准确性要求。建造合同准则明确了以完工百分比法确认收入的方法，日常使用最多的就是以项目当期累计发生的成本占预计总成本的比例来确定合同收入、成本及毛利，成本核算的及时性、准确性，对项目收益及公司利润将产生重大直接的影响，同时也影响到整体上公司的财务质量，例如报表结构等。这就要求企业要结合自身的管理架构和经营模式，加强成本核算的基础工作，制定相应的制度，明晰相关岗位人员的权责，明确各类成本核算信息单证的传递流程，确保成本核算的准确和及时。
关于分包成本的确认。理论上分包工程的核算分三个过程，一是计量，二是结算，三是付款。所谓的计量是指按照工程完工进度进行工程量的确认，这只是成本核算的依据，不是付款的依据。随着专业施工的细化，施工中的专业分包业务在所难免。分包成本计算的正确与否，对合同收入及合同毛利的核算将产生直接和重要的影响。这里存在一个不容忽视的问题，在施工企业与甲方的工程结算未定的前提下，企业一般不会单方面确认与分包单位的工程量结算，这就给财务上分包成本的确认计算造成了很大的困难。通常，多数企业采取的做法是依据分包合同中关于进度款支付比例的规定，按实际支付的工程款额，计算出对应的分包工程进度，据此作为分包成本。如果分包合同没有按进度支付的比例，只能以实际付款额作为分包成本。该两种情形都需要以付款单证作为附件。总之，分包成本的确认必须符合客观性原则，不得以预计（预提）成本代替实际成本作为分包成论文导读：则要深入分析原因。以成本核算为核心，提高成本管理综合水平。成本核算是成本管理中的一个环节，企业进行项目成本核算的目的并不是为核算而核算，在核算的基础上对比计划成本及时进行分析，最终实现降低成本消耗，提高收益水平的目的。这就要求核算部门要做好与其他相关部门的协调配合，从成本管理中挖掘出效益，为不断提高项
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二、项目成本核算工作中存在的一些问题

成本核算主体不清。如前所述，工程项目部是成本核算的主体，但在日常工作中，我们经常发现有的公司成本核算的主体上移至分公司甚至公司总部。究其原因，发现有些单位虽然成立了所谓的项目经理部，但那主要是处于业主招标时管理程序上的要求，是用于应付检查的，项目经理也是挂个名，有时还存在一个人同时担任好多个项目经理的现象，这样的项目经理部完全是虚置的，不是出于企业内在的管理上的需要，根本不符合项目责任制的要求，更谈不上配置合格的成本核算人员；加之许多项目施工地点较公司总部较远，核算单证、成本信息的收集传递常常出现滞后，单证也容易遗失或损毁，严重影响项目成本核算信息的质量。公司总部作为项目成本核算的主体，核算起来其实是很被动的，总部对各项费用发生的合理性无法判断，这种核算无法达到会计核算的监督控制目的，不利于项目综合管理水平的提高。
成本结构失衡。一般意义上，项目成本包括直接材料、直接人工、机械费用、其他直接费用、间接费用等，但我们在日常项目成本分析工作中发现，个别公司成本结构是失衡的，例如要么材料成本比例过高，要么没有什么机械费用或非常之低，人工（含劳务）成本波动幅度也很大，之所以会出现这种现象，主要是有的单位部分联营项目监管控制不到位，成本归集随意性较大，给企业经营、财务管理都带来着较大的风险。
分包成本的确认计量具有很大的随意性。关于分包成本的确认，建造合同准则虽然从理论上进行了原则性的规范，但在实践中难以操作。各企业对于分包成本的确认也五花八门，有的完全是在期末围绕考核指标进行预计，进而再按完工百分比法计算收入利润。有的直接以项目付款额作为分包成本，有的按照实际付款额再结合合同条款规定的付款占进度的比例进行计算确定，有的是根据企业内部其他业务部门报出的工程进度统计计算确认。分包成本确认计量的不统一以及客观性的缺失，也是企业间会计政策不统一的一个表现，同时导致企业间会计信息的可比性的丧失。
项目成本核算信息的及时性与真实性方面。有的企业将平时发生的原本属于工程成本的内容先放在其他项目上，例如其他应收款或者预付账款等，期末成本结转多少不是根据实际成本原则，而是围绕上级的考核指标而定，尤其在经营拓展形势较好的年份摘自：7彩论文网学术论文模板www.7ctime.com
，这时其预付账款和其他应收款就会明显增多，企业这样处理的目的主要就是想做的“以丰补欠”均衡收益，属于典型的人为盈余操纵。这样的处理，将导致据此计算的成本、收入与生产经营部门报出的工程量进度或报给业主待确认的工程量严重不匹配。
一般情况下，与工程成本有关的暂不具备转入成本，例如暂未开具的预付进度款和购买材料借款等，计入预付账款和其他应收款是允许的，但会计工作基本规范规定期末要对此进行清理，大量的属于成本内容期末在该两科目中披露是不妥的。企业实施建造合同准则之后，未结算的工程成本专门在存货项下披露，而不是预付账款及其他应收款。这种处理从另一角度看，是会计基础工作不规范的表现，核算的结果虚增了企业的资产。
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三、建造合同准则下规范和加强项目成本核算的要求

明确项目成本核算的主体，切实落实项目责任制。项目经理是施工项目责权利的主体，在企业财务制度允许的范围内，应赋予项目经理必要的权利。项目部要建立及严格执行内部控制制度，明确相关人员的权责、工作规程和纪律要求，确保相关人员及时提供正确、真实、合法、完整的原始凭证，保证会计信息质量。
不断完善和强化项目成本核算相关的基础工作。首先要建立各种财产物资的收发、领退、转移报废和清查制度，建立健全与成本核算有关的各项原始记录和工程量统计制度，制定或修订工时、材料、机械费用内部消耗定额，使成本核算具有可靠的基础。其次，必须及时准确地归集和分配未完成建造合同而发生的各种耗费，对于为完成合同尚需发生的成本进行科学合理的预计。
提高成本核算人员的业务素质。建造合同准则下的项目成本核算，要求成本核算人员不但要有熟练的专业技术知识，还有具备较强的职业判断能力。能够懂得工程施工工序、技术并且掌握工程造价确定于控制的技术方法，能准确判断各种施工费用的归属，判断工程进度、已完工程收入和费用、未完工程的收入和费用等。在核算过程中及时将会计数据与计划数据对比分析，达到事中监督和控制的目标。为此，要不断对成本核算人员进行相关知识技能的继续教育培训。
在日常的核算过程中，要始终坚持成本核算的几个基本原则。主要有实际成本原则，不得以预计或计划成本代替实际成本。权责发生制原则，无论是专业分包成本、联营成本，还是自营成本，都要遵循该原则，不能根据同时执行权责发生制和收付实现制两种原则。配比原则，会计期末，要根据项目成本核算的数据，以及在此基础上计算的合同收入与业务部门的进度统计数据相核对，二者不能出现太大的差异，否则要深入分析原因。
以成本核算为核心，提高成本管理综合水平。成本核算是成本管理中的一个环节，企业进行项目成本核算的目的并不是为核算而核算，在核算的基础上对比计划成本及时进行分析，最终实现降低成本消耗，提高收益水平的目的。这就要求核算部门要做好与其他相关部门的协调配合，从成本管理中挖掘出效益，为不断提高项目的利润水平发挥应有的作用。
最后，企业要加强对联营项目管控，降低经营和财务风险，避免该种模式下成本结构的失衡。同时，财务部门要严格按照会计基础工作规范的要求，定期清理各类应收预付等临时性的债权债务，避免资产、负债虚增，从而导致企业资产负债率长期居高不下，影响企业资产质量和对外融资授信评级。公司主管部门在制定业绩考核指标时也应充分考虑市场环境的实际状况，制定符合公司发展的标准化考核体系，并定期进行检讨和完善，避免指标脱离实际或过于单一化，造成下属企业在盈余管理方面产生人为操纵的冲动。（作者单位：广州市建筑集团有限公司）
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参考文献：
［1］ 曹明东,基于《建造合同准则》的施工企业成本核算,建筑经济2006.12
［2］ 李明,《施工企业会计核算办法解读》 中国物价出版社 2004.2