谈述自行建造固定资产初始计量会计与税法差异

论文导读：原文出自:中报教育网论文中心 www.zbjy.cn
摘 要：企业自行建造的固定资产的初始计量，在会计与税法中有所差异，为企业实际会计工作带来一定不便。本文针对会计和税法在结转工程成本标志、试运转收入处理、借款费用资本化的时间金额等几方面的差异，分析其在实际工作中所产生的理由，并就此理由从企业会计、税务部门、科研部门及立法部门四个层面提出相关解决策略。
关键词：自建固定资产 初始计量 差异 策略
一、引言
自行建造固定资产是指企业建造或生产供自己使用的专用设备或其他固定资产，按其实施方式不同，又可分为自营工程和出包工程。自行建造固定资产是目前许多企业固定资产的重要组成部分，正确进行初始计量则是顺利开展对其核算与监督工作的前提。

二、 自行建造固定资产的初始计量

自行建造固定资产的初始计量是指自建固定资产成本的确定，即企业构建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理必要的支出。这些支出包括直接发生的，如固定资产的价款、运杂费、包装费和安装成本等，也包括间接发生的，如应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。

三、自行建造固定资产初始计量的会计与税法差异分析

（一）企业会计准则主要有三方面规定：《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南规定，已达到预定可使用状态但尚未竣工结算的固定资产，应按照估计价值确定其成本，并计提折旧；对于符合资本化的借款费用，应当予以资本化，计入相关的资产成本；企业在建工程在试运转过程中形成的产品、副产品或试车收入冲减在建工程成本。
（二）企业所得税法的相关规定：《所得税实施条例》第五十八条规定，自行建造的固定资产，按竣工结自行建造固定资产初始计量的会计与税法差异由提供海量免费论文范文的www.7ctime.com,希望对您的论文写作有帮助.算前实际发生的支出作为计税基础；企业在建工程发生的收入（如试运转收入）应并入总收入予以征税，而不能直接冲减在建工程的成本。

(三)会计与税法差异分析

1.工程成本的结转标志不同。税法以“竣工结算手续”为标志，会计以“达到预计可使用状态”为标志。对于已经投入使用但尚未结算手续或者尚未取得全部的固定资产，会计和税法都允许先将其由“在建工程”账户转入“固定资产”账户，计提折旧之后再进行调整。会计没有规定具体的时间范围，调整的内容仅仅是固定资产的入账价值，不包括对已提折旧额的调整。税法则明确的规定调整的时间范围为12个月，并且调整的项目包括固定资产的原值和已计提的折旧额两项内容。
2.试运转收入的处理不同。对于固定资产建造完成前所发生的试运转收入，会计准则规定将其冲减固定资产的成本，税法则要求计入当期收入。故当固定资产在建造过程中发生试运转收入时，固定资产的会计成本与计税基础的确定会有所差异。
3.借款费用可以资本化的金额不同，停止资本化的时间也不同。税法要求停止资本化的时间是“竣工结算”前，而会计是“达到预计可使用状态”之前。

四、自行建造固定资产初始计量的会计与税法差异带来的理由

自行建造固定资产初始计量的会计与税法的处理方式存在许多差异，加重了企业会计人员和税务机关的负担，并带来会计工作量大增、纳税调整繁琐、企业所得税计算复杂、纳税申报容易出现错误等一系列理由。
（一）从企业会计工作角度看，由于自行建造固定资产初始成本的计量在会计上称为“工程成本”；在税法上称为“计税基础”，二者概念不同，金额有时不一致，由于大多会计人员对税法了解不建全面，难以正确把握，在会计记账时使用“工程成本”，在纳税申报时使用“计税基础”，有时会忙中出错，影响会计工作的顺利进行。

(二)从税务机关工作角度看，税务人员对此很难理解。

由于税法对于自行建造固定资产的试运转收入要调增收入，不冲减工程成本，在进行应纳税所得额调整时表现为调增收入，又调增工程成本， “应纳税所得额先调增后调减、总体金额相等”，从金额上看，做不做纳税调整结果相同，增加了许多无谓劳动，既然结果一致，为什么还要逐年做纳税调整？
（三） 纳税调整的工作量较大，会计人员工作压力和负担较重。在实际工作中，如果企业自行建造的固定资产已经达到可使用状态，会计上可以将该项固定资产由“在建工程”账户转入“固定资产”账户，并从投入使用的次月开始按照估计价值计提折旧计入相关费用成本，而税法上则必须竣工结算后才可以计提折旧，那么企业按照会计规定计提的这部分时间差折旧在所得税纳税申报时就需要进行调整。再者，由于会计与税法的相关规定不同，试运转收入以及借款费用等都需要进行纳税调整，在企业所得税纳税申报时，除填写主表外，还需要填写附表三、附表九、附表十等三个附表以及十一个调整项目，都必须细心计算，认真填写。使所得税纳税调整繁琐复杂，工作量大幅增加。
（四）由于差异的存在，导致企业很难正确填写纳税申报表，稍有不慎将导致纳税申报错误，造成不能正确履行纳税义务的理由，相应会带来补交税款、滞纳金、罚款的风险，给企业带来不必要的损失，同时严重影响企业的形象。

五、拟采取的策略

（一）会计人员要认真对待差异，准确进行纳税调整。会计人员应该在熟悉会计准则的基础上认真学习税法，理解税法的本质要求，把握二者的差异，在实际工作中可以设立一个“纳税调整登记簿”，当企业发生试运转收入、借款费用资本化、工程成本结转标志不一致等情况时，可根据发生时间随时登记、计算调整数额，在企业年度纳税申报时根据登记簿的记录逐项进行纳税调整，这样可以全面、便捷、准确的完成纳税调整工作，避开在工作中出现错误，使企业的会计工作得以顺利地开展。
（二）税务工作人员应全面、准确的理解税法，定期开展辅导培训工作。由于自行建造固定资产计入成本计税基础的时间、方式有所差异，税收政策变化较快，企业会计人员难以及时了解把握，在开展年度所得税汇缴前，税务机关应定期对相关企业的会计人员开展“汇缴培训”，对企业所得税申报主表及附表的填写内容进行讲解，对当前最新税收政策以及汇缴的要求宣传到位，掌握填报的技能，解决会计与税法的差异带来的理由，帮助纳税人做好纳论文导读：有机结合，使企业会计工作和纳税工作顺利开展得以，共同为我国经济发展作出贡献。参考文献：许明著.最新企业所得税政策与实务剖析.华文出版社，2010.5第391、408页.赵卫东著.企业财务会计.中国石化出版社，2008.第338页.辛连珠著.企业所得税实务.中国财经出版社，2008.12第390页.企业会计准则——应用指南原文出自:中报教育网论文中心 www.zbjy.cn
税调整，顺利完成所得税的年度申报工作。
（三）充分发挥科研部门的力量为化解差异出谋划策。各高校、科研人员应深入到会计实际工作中，对自行建造固定资产的初始计量进行深入的分析研究，从会计与税法的差异入手，发挥科研部门的学术优势，分析差异的理由，发现其中存在的理由，积极献言献策，有针对性的提出解决差异的策略，为立法部门制定相关政策提供参考，给企业会计人员减轻负担，降低纳税风险，为税务机关服务纳税人带来便利。
（四）倡议立法部门在立法时应尽量统筹兼顾，协调一致，充分考虑各部门实际工作情况，尽量将会计与税法相结合。例如，对同一纳税调整项目同增同减的情况下，能否使会计与税法采取相同的处理办法；这样既可以保证纳税人正确履行纳税义务，同时可以减轻企业纳税调整的工作量，提高法律的应用效率。
六、结束语
对于自行建造的固定资产的处理上，会计侧重经济实质，税法侧重法律要件，由此带来了诸多理由。企业会计人员、政府各部门、科研工作者以及立法机关等要从实际出发，积极探索解决差异的办法，使会计准则与税法可以有机结合，使企业会计工作和纳税工作顺利开展得以，共同为我国经济发展作出贡献。
参考文献：
[1]许明著.最新企业所得税政策与实务剖析. 华文出版社，2010.5第39

1、408页.

[2]赵卫东著.企业财务会计.中国石化出版社，2008. 第338页.
[3]辛连珠著.企业所得税实务.中国财经出版社，2008.12 第390页.
[4]企业会计准则——应用指南 2006.中国财政经济出版社，2006年11月.