简述基于舞弊三角形理论会计舞弊影响因素

论文导读：
摘要：本文选取2009-2011年发生会计舞弊的157家上市及配对样本为研究对象，从会计舞弊三角形理论出发探讨了形成会计舞弊行为的动因因素。研究表明，总资产增长率和流量比率和总资产收益率低的公司财务压力较大，容易发生舞弊，而内部制约尤其制约环境、制约活动和内部监督的不完善为会计舞弊行为提供了机会，当压力和机会共存时，舞弊者道德约束失效转而为自己的舞弊行为寻找“合理化”理由。
关键词：会计舞弊 三角形理论 内部制约
一、引言
关于会计舞弊的内涵借用Treadway委员会的定义是指公司在对外提供财务报告时，出于故意或轻率的行为，无论是虚假或漏列，结果导致重大的误导性财务报告，对投资者的投资决策产生实质性的影响。反观现实情况，全球性的经济犯罪与会计舞弊理由日益严重，远有世界通信、施乐、琼民源、银广厦，近有太平洋煤气电力、美国环球航空、胜景山河、绿大地等国内外轰动一时的舞弊事件，沉重冲击了投资者对资本市场的信任。会计舞弊的影响因素更为复杂，手段更为隐密，形式更为多样，本文在这样的现实背景下以会计舞弊动因三角理论为基础从会计舞弊发生的根源出发研究影响会计舞弊行为的因素，为防范会计舞弊提供一定的倡议和措施。

二、研究设计

（一）理论分析与研究假设 国外的会计舞弊规范研究引入了动因理论从而形成了四种主要的会计舞弊动因理论。会计舞弊三角形理论。会计舞弊GONE理论。风险因子理论。可以看出这四种动因理论的核心思想和因素具有实质性的共性，最终回归到会计舞弊三因素论。因此本文以会计舞弊三因素理论作为框架，从舞弊动因视角寻找压力、机会、借口的影响因素，分析和探讨三动因因素对会计舞弊行为的影响。（1）压力动因的影响因素。吴国萍（2009）、杨大楷（2009）等认为压力是诱发舞弊的行为动机，往往迫于经济或非经济、内部或外部等理由，主要包括上市、配股融资、保牌、偿债等公司层面的压力以及经济利益与职务晋升利益的个人压力。企业财务压力。首先，上市融资压力和保牌压力。证监会要求申请上市的公司“必须在最近三年内连续盈利”，而上市后也要达到相关指标要求，否则会被管制、退市或摘牌，因此部分公司因上市前“催高”业绩，上市后“保持”业绩而舞弊。其次，业绩目标和偿债压力。Loebbecke发现19%的舞弊公司面对偿债困难，35%营业利润不足。当公司陷入财务困境，业绩目标无法达成，债务违约可能性上升，管理层往往舞弊掩饰不利信息。总的来看，当实际财务状况与目标的差距较大时，管理层产生急于舞弊的内在压力和动机。个人压力。首先是对财富的追逐。理性经济人追求自身利益最大化，高级管理人员掌握公司的管理权，甚至还拥有公司的股份，运用权力为自己谋取利益。其次是职务晋升的压力。公司架构中经理向董事会负责，董事向全体股东负责，每层职务都有其特定的权利与义务，管理层的表现直接影响职务升迁任免，而管理层的成绩单往往浓缩在公司业绩指标上，当企业经营业绩不佳时，公司高层感觉自己的职位受到威胁，会运用会计舞弊手段增强职位保障性。（2）机会动因的影响因素。机会是由于公司内外部制度设置与执行不完善导致会计舞弊“高发”的相关影响因素，机会的存在使舞弊者拥有更多的途径去掩饰自己的不法行为而不被发现，往往包括外部和内部机会因子。外部治理机制不完善。外部治理机制主要包括外部监督机制和外部市场机制。有效的外部监督机制主要体现在法律制度环境、证监会、注册会计师审计和社会媒体的舆论监督等方面。首先，法制和证监会的约束。吴国萍（2009）、黄宏斌（2010）等认为法律制度、证监会的监督机制对舞弊具有震慑功能。然而目前我国法律制度不健全，而证监会的处罚类型局限于责令改正、罚款和警告等形式，舞弊成本远低于收益，难以发挥震慑监督功能。其次，注册会计师审计监督。吴国萍（2009）、袁春生（2011）等认为审计质量与会计舞弊存在显著负相关。但我国审计制度不规范、审计市场结构不合理，会计师事务所风险酬劳不对等等严重影响注册会计师的执业质量，注册会计师往往为会计舞弊充当保安的角色。（陈少华，2006）。最后，社会媒体的舆论监督，媒体通过报道影响公司声誉的潜在舞弊行为来发挥监督作用。外部市场机制主要受制约权市场和市场竞争性的影响。公司制约权市场能达到约束管理层的目的。当管理层舞弊行为影响公司业绩，流通股股东的抛售行为会传递不利信号从而发挥一定的约束作用，但我国大部分企业可流通股的比例非常低，制约权市场的约束作用大打折扣。其次，市场中资本要素和产品竞争是一种“硬预算约束”和激励机制（杨薇2006）。然而市场发育的不完善往往使市场主动权把握在企业手中，企业管理层往往运用这一主动权进行舞弊。内部制约的缺失。内部制约的失效为舞弊行为创造了机会，Aquila（1998） 、Tipgos（2002）等研究发现舞弊往往来源于管理层。而舞弊公司中存在的内部制约缺陷特征，如独立董事比例更小，任期更短，灰色董事比例更大，审计委员会的人员组成、独立性以及运转有效性更不理想等（Krishnan（2007）、Goh（2011）、Kanyamon et al（2012））给管理层提供了逾越内控而进行舞弊的空间。因此若能完善内部制约，将对会计舞弊的实现起到阻隔效果。陈汉文（2013）认为公司内部制约能提升会计信息质量，但受制于高管的权力配置结构。章铁生等（2011）认为内部制约整体有效性与舞弊负相关，五要素中风险评估、信息与沟通和监察对舞弊的抑制作用更加突出。程安林（2013）认为内部制约只有实质有效性提高才可防范会计舞弊。（3）借口动因的影响因素。借口是舞弊者想方设法地为自己舞弊行为寻找“合理化”的理由，企图减少舞弊行为对自己带来的负面影响。借口是形成舞弊行为的主观因素， Pamela R.Murphy和M.Tina Dacin（2010）总结了借口动因形成步骤及其中的影响因素。借口动因形成的第一个步骤是舞弊人员是否意识到自己的行为是舞弊行为。当企业严控会计舞弊的整体文化氛围不强时，企业员工由于受到企业文化潜移默化的影响，会不自觉地论文导读：
将某种舞弊行为看作是“合理”的，久而久之，舞弊行为常态化，反过来又加深了企业低舞弊意识的文化氛围，当舞弊行为被揭露时，他们就以“企业里其他人都这样做”等作为借口。第二个步骤是道德的直观反应，当舞弊者清楚意识到自己的行为是违规时，他会陷入道德选择的困境当中，以自身的道德素养和道德感观快速做出直观判断，判断该舞弊行为是否能被接纳，若判断结果是肯定的，为降低伴随舞弊而来的心虚、内疚等负面情绪，他们会寻找各种各样的借口作为理由，既说服自己，也期望说服他人。当舞弊者的道德直观反应无法做出判断时，他们的思维路径将过渡到第三个步骤——舞弊利弊权衡。舞弊收益是巨大和诱人的，当舞弊收益大于成本（如罚款、警告批评、形象受损甚至被捕入狱）时，舞弊者更需要编造借口来催眠自己，使舞弊行为与自身的道德观念和行为规范相吻合。综上所述，本文提出以下研究假设：