试谈盈余盈余管理制约因素综述：会计准则视角

论文导读：度性改革，从根本上改善盈余质量。（三）第三阶段2006年2月15日，财政部发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的新的一整套企业会计准则体系。新准则的发布，曾一度引起了不小的恐慌，有人认为新准则加大了职业判断的空间，从而更有利于企业进行盈余管理，有人甚至担忧盈余管理会因新准则的全面实施而泛滥。众多学者的研
【摘要】本文从会计准则的视角，对盈余管理制约因素研究文献进行了系统的回顾，按照我国会计准则的变迁，主要的研究成果分为三个阶段。文章对这三阶段的文献进行了评述，最后对未来研究方向进行了简要展望。
【关键词】盈余管理；制约因素；会计准则
一、概述
随着资本市场的发展，盈余管理现象愈演愈烈，安然、科龙事件引起了人们的广泛关注。20世纪80年代，西方财务会计理论界开始致力于盈余管理的研究，盈余管理成为西方国家尤其是美国实证会计研究的重点之一。由于采取的研究方法以及对盈余管理的态度不同，国内外学者对盈余管理的研究存在一定的分歧。我们认为对于盈余管理问题的研究最终要回到治理盈余管理的现实中来，否则就失去了其经济意义。如何限制公司盈余管理行为才是证券监管者、会计准则制定者、投资者和社会公众尤其关心的问题，因此，对盈余管理的动因、手段等更强有力的检验已经不大可能形成未来的学术贡献，未来盈余管理的研究应侧重于确定盈余管理的制约因素等。本文拟从会计准则这个视角，对研究盈余管理制约因素的文献进行分析整理，对主要观点结论进行梳理评论。

二、盈余管理制约因素分析

Healy和Wahlen在1999年就提出，准则的价值增加体现在会计准则能使财务报表以及时可信的方式有效地描绘各公司经济状况和经营业绩的差异，为了实现这一目标，会计准则制定者和监管者最关心的问题在于决定允许公司管理当局在编报财务报告时拥有多大程度的职业判断，由此可见，严密合理的准则能够在一定程度上抑制盈余管理行为，提高会计信息质量。按照我国会计准则的变迁，对国内研究会计准则对盈余管理制约作用的文献进行分类对比后可以发现，主要的研究成果分为三个阶段：

(一)第一阶段

1999年到2001年间，我国盈余管理研究刚起步，大部分文献以盈余管理基本理论为研究重点，如魏明海（2000）、陈建歧（2001）、陈宇学（2001）等从不同角度对盈余管理的内涵进行了界定，鲜有学者研究会计准则与盈余管理的关系。

(二)第二阶段

2001年，中国的会计管制经历了一场重大变革，《企业会计制度》出台，3项会计准则发布、5项会计准则被修订，堪称准则变迁史上的重要分水岭。此次变革主要体现在：债务重组收益计入资本公积；非货币市场收益以补价为限；重新规范关联方的交易；淡化公允价值等。伴随2001年准则变革这一契机，有学者开始利用实证研究的方法探索准则变革对盈余管理的制约作用。朱茶芬（2006）从稳健性的角度考察了准则变革对盈余质量的影响，研究发现2001年准则的变革有效提升了盈余的及时性和稳健性，改善了盈余质量，同时，研究也提出，受中国转型经济制度环境的种种约束，准则变革的管制效果较为有限，还需进一步推进公司治理改革、资本市场改革等制度性改革，从根本上改善盈余质量。

(三)第三阶段

2006年2月15日，财政部发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的新的一整套企业会计准则体系。新准则的发布，曾一度引起了不小的恐慌，有人认为新准则加大了职业判断的空间，从而更有利于企业进行盈余管理，有人甚至担忧盈余管理会因新准则的全面实施而泛滥。众多学者的研究消除了上述疑虑：刘泉军，张政伟（2006）对新准则中关于公允价值、债务重组以及减值准备的相关规定进行分析后指出，新准则实施后，利润调节的空间将大大缩小。赵春光（2006）研究了上市公司的资产减值与盈余管理之间的关系，发现减值前亏损的公司为了进行大洗澡（Big Bath）和避免亏损，存在以转回和计提资产减值进行盈余管理的行为，减值前源于：毕业论文www.7ctime.com
盈利的公司为了平滑利润和实现盈余增长，也存在以转回和计提资产减值进行盈余管理的行为，该研究结果很好地说明了新准则关于不允许转回已确认长期资产减值的规定能够在很大程度上防止公司利用会计政策进行盈余管理。沈烈、魏承玉（2007）认为新会计准则虽然在客观上增加了盈余管理的空间，但是新会计准则也对盈余管理进行了有意识的反制，主要表现在：降低了利用资产减值准备调节盈余的可能；对公允价值的运用过程进行了适当限制；消除了过去会计规范的盲区，牵制了企业盈余管理；完善了会计披露的要求，增强了企业经常性和非经常性损益信息的透明度。沈烈、张西萍（2007）从博弈的论文导读：
角度提出会计准则与盈余管理存在着制约与反制约、利用与反利用的持久博弈关系，并提出会计准则的制定者和相关监管部门应在心理和技术上做足准备，取得博弈的主动权。上述文献无一例外都肯定了会计准则对盈余管理行为的制约作用，但是谢德仁（2011）则持有完全不同的观点，他利用1999年、2001—2007年间上市公司的债务重组行为进行实证研究后认为从上市公司盈余管理的动机端入手能够更为有效地遏制上市公司的盈余管理。
综上，对于会计准则与盈余管理之间的关系，大部分学者肯定会计准则对盈余管理行为的制约作用。会计准则的科学性、严密性和弹性，对企业管理当局进行盈余管理的广度、深度和频度无疑是有影响的，现有研究成果已为这一问题提供了强有力的证据。但是研究仅停留在评价现行准则这一层面是不够的，当前我们要解决的核心问题并不是会计准则对企业盈余管理有无制约的问题，而是在哪些方面能够制约，哪些方面又存在不足以及如何改进的问题。是更多顾及准则的科学性、适用性、进而扩大会计选择和职业判断的范围，还是更多顾及反制盈余管理、压缩会计选择和职业判断空间而牺牲会计准则的科学合理性和广泛适用性？这是一直以来会计准则制定者所面临的矛盾。因此，研究需要解决的关键问题是对未来会计准则的建设提供有价值的建议，解答“允许公司管理当局在编报财务报告时拥有多大程度的职业判断”（Healy和Wahlen，1999），准则制定者如何才能取得博弈的主动权等问题。

三、结论与启示

盈余管理研究的目的一方面在于发现盈余管理的制约因素，但更重要的是要为会计准则的制定提供启示与依据，目前的研究状况并不能满足这一要求。现有文献已提供了有力的证据证明了会计准则对盈余管理的制约作用，但会计准则与盈余管理的博弈；会计准则与公司治理结构这两种治理机制的相互作用关系；对未来会计准则建设的启示等问题还需进一步扩大范围与深化研究。
参考文献：
邓春华.基于博弈分析的盈余管理问题研究[J].会计研究，2003（5）.
刘泉军，张政伟.新会计准则引发的思考[J].会计研究，2006（3）.
[3]沈烈，张西萍.新会计准则与盈余管理[J].会计研究，2007（2）.
[4]魏明海.盈余管理基本理论及其研究评述[J].会计研究，2000（9）.